Материалы к заседанию ОК НКО 10.12.2021. Проект 2. Амортизация Основных средств

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ
РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА
«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»
(ФОНД «НРБУ «БМЦ») 

На заседание Комитета по некоммерческим организациям (ОК НКО)
10 декабря 2021

МАТЕРИАЛЫ К ЗАСЕДАНИЮ
АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

(проект 2) 

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

В связи с вступлением в силу ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (далее – «ФСБУ 6/2020») с 01 января 2022 г. у некоммерческих организаций (далее – НКО) возникает необходимость начисления амортизации по объектам основных средств.

В соответствии с п. 17 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утрачивающему силу с 01.01.2022) (далее ПБУ 6/01), по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начислялась, по ним на забалансовом счете производилось обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в п. 19 ПБУ 6/01.

В п. 15 Информации Минфина России «Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций» (далее - ПЗ-1/2015) использование средств целевого финансирования на приобретение и (или) создание основных средств, включая общего пользования, при формировании показателей бухгалтерского баланса рекомендовано отражать как уменьшение по группе статей "Целевые средства" и соответственно как увеличение статьи "Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества".

В соответствии с п. 35 ПЗ-1/2015 при формировании показателей отчета о целевом использовании средств по статье "Расходы на приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества" отражается величина целевых средств, использованных на приобретение внеоборотных активов некоммерческой организации, на которую увеличилась, например, статья "Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества" бухгалтерского баланса.

Таким образом, начисление амортизации по основным средствам, принятым к учету до 01 января 2022 г. вызовет повторное отражение расходов на величину начисляемой амортизации.

2. ФСБУ 6/2020 не содержит специальных переходных положений для НКО и, в частности, не дает разъяснений по части изменения величины/списания Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества, сложившегося на дату начала применения ФСБУ 6/2020

ФСБУ 6/2020 не раскрывает вопросы, связанные с дальнейшим формированием Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества в НКО после перехода на ФСБУ ОС.

ФСБУ 6/2020 также не содержит положений, касающихся особенностей раздельного учета приносящей доход и основной уставной (некоммерческой) деятельности НКО в части учета основных средств.

РЕШЕНИЕ

1. На дату начала применения ФСБУ 6/2020 "Основные средства", НКО необходимо скорректировать

1) состав объектов ОС (в частности, необходимо списать балансовую стоимость объектов, которые являются несущественными активами (п. 49 ФСБУ 6/2020);

2) балансовую стоимость ОС

Для этого по каждому объекту ОС:

•   установить ликвидационную стоимость;

•   проверить применяемый срок полезного использования (СПИ) и способ начисления амортизации и в случае необходимости изменить их;

•   рассчитать по правилам ФСБУ 6/2020 сумму накопленной амортизации за истекший СПИ исходя из:

    ◦          первоначальной (с учетом переоценок, если они проводились) стоимости, сформированной до начала применения ФСБУ 6/2020 согласно ранее применявшейся учетной политике;

    ◦          установленной на дату перехода ликвидационной стоимости;

    ◦          способа амортизации, установленного учетной политикой, действующей с момента перехода на ФСБУ 6/2020;

    ◦          СПИ объекта ОС, скорректированного на дату перехода;

    ◦          истекшего СПИ на дату перехода;

•   рассчитать новую балансовую стоимость ОС;

•   сравнить эту балансовую стоимость с прежней балансовой (остаточной) стоимостью.

НКО должна скорректировать прежнюю балансовую стоимость на полученную разницу. Так как первоначальная стоимость объектов ОС при расчете новой балансовой стоимости не меняется, корректировке подлежит Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества.

При этом сумма накопленного износа на забалансовом счете подлежит полному списанию.

2. С момента применения ФСБУ 6/2020 при признании основного средства, предполагаемого для использования в основной уставной (некоммерческой) деятельности, НКО формируют Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества, в размере первоначальной стоимости признаваемого объекта основных средств в соответствии с ранее действовавшим порядком.

3. Начисление амортизации по основным средствам в НКО (кроме объектов основных средств, введенных в эксплуатацию до начала применения ПБУ 6/01) проводится в уменьшение Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества. Таким образом в любой момент времени величина Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества соответствует остаточной стоимости основных средств.

4. При оценке основных средств по переоцененной стоимости сумма дооценки и сумма уценки таких основных средств, отражаются в составе Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества.

5. Изменение величины Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества в связи переоценкой (дооценкой, уценкой) основных средств не меняет величину других показателей, учитываемых в составе раздела «Целевое финансирование» бухгалтерского баланса.

6. Некоммерческим организациям не рекомендуется учитывать основные средства по переоцененной стоимости в части основных средств, используемых в основной уставной (некоммерческой) деятельности.

7. При выбытии основного средства, подлежит списанию остаточная величина Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества, сформированного по данному основному средству.

8. Для основных средств, приобретенных без использования целевых средств, НКО ведет учет объектов основных средств аналогично учету основных средств в коммерческих организациях.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

Пунктом 2 ст.14 Федерального закона №402-ФЗ от 06.12.11 «О бухгалтерском учете» установлено, что бухгалтерская отчетность некоммерческой организации состоит из бухгалтерского баланса, отчета о целевом использовании средств и приложений к ним.

На дату составления настоящей рекомендации формы бухгалтерской отчетности некоммерческой организации утверждены приказом Министерства финансов РФ от 02.07.10 №66н.

Приложением 6 к форме бухгалтерского баланса, приведенной в вышеуказанном приказе, установлено, что некоммерческая организация именует третий раздел баланса "Целевое финансирование" и включает в него в частности "Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества".

Кроме того, в форму Отчета о целевом использовании средств включена строка «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества», которая предполагает указание расходов именно на приобретение (создание), но не на амортизацию объектов основных средств.

Данная позиция раскрыта в п.35 ПЗ-1/2015. Кроме того, п.38 ПЗ-1/2015 указывает, что в Отчете о целевом использовании средств остатки средств по статьям на начало и конец отчетного года должны равняться статье "Целевые средства" соответствующих граф раздела III "Целевое финансирование" бухгалтерского баланса.

Таким образом, в соответствии с разъяснениями Минфина, в Отчете о целевом использовании средств в составе расходов должна быть отражена первоначальная стоимость объектов основных средств, приобретенных (созданных) в отчетном периоде (что предполагает формирование в отчетном периоде проводки по уменьшению целевых средств на величину первоначальной стоимости приобретенных объектов ОС).

Дальнейшее начисление амортизации, предусмотренное ФСБУ 6/2020, не может признаваться в порядке, аналогичном применяемому коммерческими организациями, т.к. отражение расхода в размере амортизационных отчислений приведет к дублированию расходов в бухгалтерском учете и отчетности.

Таким образом, по совокупности требований законодательства и разъяснений Минфина оптимальным решением является формирование Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества в момент признания объекта основных средств в бухгалтерском учете и отражение стоимости приобретения (создания) объекта основных средств единовременно в составе расходов в отчете о целевом использовании. При этом для выполнения требований ФСБУ 6/2020 по начислению амортизации, она должна в дальнейшем начисляться в уменьшение сформированного Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества и в этом случае не будет увеличивать расходы целевых средств отчетного периода.

Если при приобретении объектов основных средств (например, в рамках приносящей доход деятельности) не были использованы целевые средства, то данные расходы не подлежат отражению в строке «Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества» Отчета о целевом использовании средств. При этом, финансовый итог от приносящей доход деятельности подлежит отнесению на увеличение/уменьшение целевого финансирования (в т.ч. целевых средств), но без детализации в составе Отчета о целевом использовании средств.

Таким образом, для объектов основных средств, приобретаемых за счет приносящей доход деятельности и используемых в этой деятельности, будет применяться порядок отражения амортизации в составе расходов текущего периода в отчете о финансовых результатах, аналогичный, применяемому коммерческими организациями.